La kontributi i një uzufrukti të përjetshëm të aksioneve shoqërore në një kompani dhe përshtatja e saj brenda Përjashtimi i aksioneve nga Tatimi mbi Pasurinë (Pronësia intelektuale) është bërë një temë e përsëritur në planifikimin e biznesit familjar. Nuk është një çështje e vogël: mënyra se si është strukturuar ky operacion do të përcaktojë nëse përjashtimi i njohur i nenit 4 të Ligjit për Pronësinë Intelektuale do të mbahet apo jo, me ndikimin ekonomik që kjo sjell vit pas viti.
Në vitet e fundit, një kriter ka qenë duke u konsoliduar, i përforcuar nga Vendim detyrues V1318-25, datë 15 korrik 2025, nga Drejtoria e Përgjithshme e Taksave (DGT)Kjo sqaron se një uzufrukt jetësor mund të konsiderohet një pasuri e lidhur me aktivitetin ekonomik dhe, për këtë arsye, të mbetet brenda fushëveprimit të përjashtimit, me kusht që domosdoshmëria e tij për aktivitetin të jetë e justifikuar. Ne do ta shqyrtojmë këtë çështje në detaje, duke u mbështetur në rregulloret, doktrinën administrative dhe evolucionin historik të rregullave.
Kontributi i uzufruktit në shoqëritë familjare: qasje tipike
Në praktikë, një nga strukturat më të zakonshme në bizneset familjare është se prindërit, mbajtës të 100% të kapitalit të kompanisë operueseAta vendosin të mbajnë pronësinë e zhveshur të aksioneve dhe t'ua kalojnë ato fëmijëve të tyre. uzufrukt i jetës mbi një pjesë të kapitalit aksionar. Kjo do të thotë që pasardhësit marrin dividentët ose fitimet e gjeneruara nga kompania, ndërsa prindërit mbajnë të drejtat e votës dhe kontrollin e kompanisë.
Në rastin e shqyrtuar nga DGT në konsultim V1318-25, prindërit zotëronin të gjitha aksionet e një njësie rezidente në Spanjë (e quajtur Kompania A) që përmbushte kërkesat e biznes familjar i përjashtuar nga pronësia intelektualeQëllimi i tyre ishte të krijonin pa pagesë një uzufrukt të përjetshëm në favor të secilit fëmijë mbi të paktën 5% të kapitalit aksionar, në mënyrë që secili prej tyre të arrinte përqindjen minimale të kërkuar nga ligji për të përfituar nga përjashtimi.
Më pas, secili bir projektoi për të kontribuar atë të drejtë të uzufruktit jetësor në kompaninë e tyre familjareDomethënë, një entiteti në të cilin ai mbante shumicën e aksioneve, i cili gjithashtu plotësonte kushtet e Nenit 4.Tetë.Dy të Ligjit 19/1991. Në këtë mënyrë, uzufrukti pushoi së qeni drejtpërdrejt në duart e individit dhe u bë një aset i një shoqërie holding ose shoqërie menaxhimi të aseteve të biznesit të mjedisit të tij familjar.
Pyetja ishte e qartë: nëse uzufrukti i përjetshëm mbi aksionet e Kompanisë A i ishte kontribuar një kompanie tjetër, a mund të konsiderohej ende kjo e drejtë si element i prekur nga aktiviteti ekonomik të entitetit të ri dhe, për rrjedhojë, që përjashtimi i aksioneve në PI nuk ishte shkelur? Apo, për ta thënë më thjesht, a e "prish" ky manovër e korporatës përjashtimin apo mund të vazhdojë të gëzohet pa problem?
Korniza ligjore: Neni 4. Tetë. Dy i Ligjit për Tatimin mbi Pasurinë
Çelësi i të gjithë debatit qëndron në Neni 4. Tetë i Ligjit 19/1991, që rregullon Tatimin mbi PasurinëKy rregull përmban dy seksione kryesore: nga njëra anë, përjashtimin e aseteve dhe të drejtave që lidhen me aktivitetet biznesore ose profesionale të individëve; dhe nga ana tjetër, përjashtim për zotërimet në subjekte të konsideruara "biznes familjar".
Paragrafi i Parë i parimit deklaron përjashtimet e mëposhtme: mallrat dhe të drejtat e nevojshme për zhvillimin e një biznesi ose aktiviteti profesional Aktiviteti duhet të kryhet zakonisht, personalisht dhe drejtpërdrejt nga tatimpaguesi, me kusht që ky aktivitet të jetë burimi i tyre kryesor i të ardhurave. Gjithashtu përfshihet mundësia që pasuria martesore të konsiderohet si e përdorur për aktivitetin e njërit prej bashkëshortëve, nëse plotësohen kërkesat e aktivitetit të zakonshëm dhe përkushtimit.
Numri Dy i të njëjtit artikull 4.Tetë është ai që na intereson konkretisht, pasi i referohet përjashtimi i zotërimeve në entiteteQë nga reforma e prezantuar me Ligjin 62/2003, sqarohet shprehimisht se përjashtohen personat e mëposhtëm, me kusht që të përmbushen disa kërkesa: pronësi e plotë, pronësi e zhveshur dhe e drejta e uzufruktit për jetë mbi aksionetpavarësisht nëse entitetet janë të listuara apo jo.
Për të zbatuar këtë përjashtim, duhet të përmbushen kushtet thelbësore të mëposhtme: që aktiviteti kryesor i subjektit të mos jetë menaxhimi i thjeshtë i pasurive të luajtshme ose të paluajtshmeqë pala përgjegjëse të ketë një përqindje minimale pjesëmarrjeje - të paktën 5% individualisht, ose 20% bashkërisht me të afërm të caktuar deri në shkallën e dytë - dhe që njëri nga anëtarët e grupit familjar ushtron funksione efektive të menaxhimit në entitet, duke marrë për këtë një shpërblim që përfaqëson më shumë se 50% të shumës së të ardhurave të tyre nga puna dhe aktivitetet profesionale ose të biznesit.
Për më tepër, Neni 4. Tetë. Dy vetë prezanton një kufizim të rëndësishëm: Përjashtimi vlen vetëm për vlerën e aksioneve. në pjesën që korrespondon me proporcionin midis aseteve të nevojshme për kryerjen e aktivitetit të biznesit ose profesional (minus borxhet që lidhen me aktivitetin e lartpërmendur) dhe vlerës totale neto të njësisë ekonomike. Me fjalë të tjera, nuk mjafton të përmbushen kërkesat subjektive dhe të pjesëmarrjes; është gjithashtu e nevojshme të analizohet ndikim në asete të shoqërisë.
Shtrirja e përjashtimit: cila pjesë e vlerës së aksioneve është në të vërtetë e përjashtuar
Pasi të jetë verifikuar se një entitet i caktuar mund të konsiderohet "biznes familjar" për qëllime të PI-së, lind pyetja e dytë: çfarë pjesë e vlerës së aksioneve A përfiton vërtet nga përjashtimi? Neni 4. Tetë. Dy vetë thotë se përjashtimi është i kufizuar në vlerën që i atribuohet asetet që lidhen me aktivitetin ekonomik, të reduktuara nga borxhet që rrjedhin nga aktiviteti i lartpërmendur.
Për të përcaktuar këtë përqindje, duhet të kryhet një analizë e bilancit të njësisë ekonomike, duke identifikuar se cilët artikuj përbëjnë asetet e nevojshme për zhvillimin e biznesit dhe të cilat janë thjesht asete financiare ose të menaxhimit të aseteve (investime në letra me vlerë, prona të dhëna me qira jo për biznes, para të gatshme të papërdorura, etj.). Kjo detyrë nuk bëhet duke zbatuar një rregull mekanik, por duke marrë parasysh realitetin ekonomik të secilit rast specifik.
DGT dhe Gjykata Supreme kanë deklaruar në vendime të ndryshme se nuk ka kritere uniforme dhe automatike Për të vendosur se kur preket një aset, është e nevojshme të vlerësohet natyra e entitetit, qëllimi i tij i korporatës, vëllimi i operacioneve, niveli i burimeve të nevojshme për të marrë fitimet dhe, në përgjithësi, logjika e biznesit që justifikon pronësinë e secilit aset ose të drejtë.
Kështu, megjithëse në praktikë shumë biznese familjare arrijnë të bëjnë një Një pjesë e madhe e aseteve të tyre mbulohet nga përjashtimiGjithmonë ekziston një komponent i analizës rast pas rasti që u takon organeve të administratës tatimore. Janë ato që duhet të vlerësojnë nëse, për shembull, një portofol i caktuar letrash me vlerë, një depo e dhënë me qira palëve të treta ose një bilanc i madh parash përmbush një rol real dhe të nevojshëm në aktivitetin e biznesit apo janë thjesht investime që nuk lidhen me biznesin.
Në atë kontekst të vlerësimit të aseteve të prekura, përshtatja e e drejta e uzufruktit të jetës mbi aksionet Si një element që lidhet me aktivitetin e një kompanie holding ose familjare është pika thelbësore për të vendosur nëse kontributi i së drejtës së lartpërmendur e ruan apo jo përjashtimin në PI.
Trajtim specifik i uzufruktit të përjetshëm të aksioneve
Deri në reformën e prezantuar nga Ligji 62/2003, trajtimi i frutgëzim mbi aksione Kjo krijoi mjaft probleme. Rregulloret e Taksave mbi Pasurinë, të miratuara me Dekretin Mbretëror 1704/1999, përcaktonin shprehimisht se, kur një e drejtë uzufrukti ekzistonte e ndarë nga pronësia e zhveshur, vetëm pronar i zhveshur Ai mund të përfitonte nga përjashtimi, me kusht që të plotësonte të gjitha kushtet e tjera të kërkuara.
Megjithatë, ndryshimi ligjor zgjeroi fushëveprimin e përjashtimit për të përfshirë uzufrukti i së drejtës së jetës së bashku me pronësinë e plotë dhe pronësinë e zhveshur. Në praktikë, kjo nënkuptonte ngritjen e statusit tatimor të uzufruktit, i cili tradicionalisht konsiderohej një e drejtë aksesore e pronësisë, dhe vendosjen e tij në të njëjtin nivel me pronësinë e plotë dhe të zhveshur për qëllimet e Tatimit mbi Pasurinë.
Formulimi i ri i Nenit 4.Tetë.Dy, pra, e bëri të paefektshëm seksionin e Rregullores që përjashtonte frutgëzuesin nga përjashtimi dhe hapi derën për uzufruktuarët e përjetshëm të aksioneve Ata përfitojnë nga i njëjti trajtim si pronarët, me kusht që kushtet e tjera në nivelin e entitetit dhe pjesëmarrjes të përmbushen normalisht.
Ky ndryshim rregullator ka një pasojë të rëndësishme: lehtëson shumë planifikimi i pasurisë dhe ndarja midis të drejtave ekonomike dhe politike brenda biznesit familjar. Prindërit mund të mbajnë kontrollin (pronësinë e zhveshur dhe, kur është e aplikueshme, të drejtat e votës) dhe t'ua transferojnë rrjedhën ekonomike fëmijëve të tyre (uzufruktin e jetës dhe, për rrjedhojë, dividentët) pa nënkuptuar kjo heqje dorë nga përjashtimi nga Tatimi mbi Pasurinë, nëse grupi i plotëson kushtet ligjore.
Për më tepër, megjithëse Ligji 62/2003 përqendrohet në Tatimin mbi Pasurinë, efekti i tij shtrihet, tërthorazi, edhe në taksa të tjera të lidhura, siç janë Tatimi mbi trashëgiminë dhe dhuratat (ISD), veçanërisht në lidhje me uljet për transferimin e aksioneve në bizneset familjare, të cilat marrin si referencë njohjen paraprake të përjashtimit në PI.
Konsultimi V1318-25/2025: kontributi i uzufruktit në kompanitë familjare
Konsultimi detyrues V1318-25, i 15 korrikut 2025, zgjidh një aspekt që kishte gjeneruar diskutime doktrinare: nëse uzufrukt i përjetshëm i aksioneve shoqërore, dikur i kontribuar një kompanie familjare, ajo mund të vazhdojë të konsiderohet një aset i prekur dhe, për këtë arsye, të lejojë zbatimin e përjashtimit të aksioneve në PI në kompaninë marrëse të lartpërmendur.
Në skenarin e paraqitur, fëmijët, pasi fituan falas uzufruktin e jetës mbi një përqindje të kapitalit të Kompanisë A, kishin për qëllim të kryenin një kontribut jo-monetar i të njëjtit uzufrukt në kompanitë e tyre përkatëse familjareKëto kompani, nga ana tjetër, përmbushnin kriteret e një biznesi familjar, si në aktivitetin e tyre, ashtu edhe në strukturën e pjesëmarrjes dhe në funksionet e menaxhimit.
Pyetja që iu drejtua zyrtarisht DGT-së ishte nëse ajo e drejtë e frutgëzimit të jetës, tani në duart e një kompanie në vend të një personi fizik, duhej të konsiderohej. element i prekur nga aktiviteti ekonomik i shoqërisë pritëse ose nëse, përkundrazi, ajo strukturë mund të vinte në pikëpyetje aksesin ose fushëveprimin e përjashtimit të parashikuar në Nenin 4.Tetë.Dy të LIP-it.
Përgjigja e DGT-së është e qartë për çështjet thelbësore: Uzufrukti i jetës mbi aksionet shoqërore të kontribuara në kompanitë familjare Mund të vazhdojë të trajtohet si një element i prekur, dhe për këtë arsye zbatimi i përjashtimit të biznesit familjar nuk dëmtohet, me kusht që të provohet se e drejta e lartpërmendur është e nevojshme për zhvillimin e aktivitetit të entitetit.
Megjithatë, DGT sqaron se vlerësimi i kësaj "domosdoshmërie" nuk i takon asaj në mënyrë abstrakte, por duhet të vendoset nga organet e menaxhimit të taksave në një verifikim specifik, duke marrë parasysh realitetin e shoqërisë që merr uzufruktin, aktivitetin e saj ekonomik, funksionin që kryejnë këto aksione të uzufruktuara në strukturën e grupit dhe grupin e aseteve me të cilat operon.
Qasja në përjashtim dhe fushëveprimi i përjashtimit: dy nivele të dallueshme
Një nga kontributet më interesante të konsultimit V1318-25 është qartësia dallimi midis "qasjes" në përjashtim dhe "fushëveprimit" ose "shtrirjes" së përjashtimitKëto janë dy nivele që ndonjëherë mbivendosen në praktikë, por është e rëndësishme t'i dallojmë ato për të shmangur gabimet gjatë planifikimit.
Së pari, qasje në përjashtim Kjo lidhet me pajtueshmërinë me kërkesat e përcaktuara në shkronjat a), b) dhe c) të nenit 4.Tetë.Dy të LIP-it, që janë: natyra e aktivitetit të subjektit (që nuk është thjesht mbajtja e aseteve), përqindja minimale e pjesëmarrjes në kapitalin aksionar dhe ushtrimi i funksioneve të menaxhimit të shpërblyera mjaftueshëm nga tatimpaguesi (ose një nga anëtarët e grupit familjar).
Pasi të jetë verifikuar se ajo pikë hyrjeje është shkelur, fushëveprimi i përjashtimitKjo nuk mbulon gjithmonë 100% të vlerës së aksioneve, por vetëm pjesën që korrespondon me asetet e prekura. Në këtë nivel të dytë, analizohen detajet e përbërjes së kapitalit të njësisë dhe zbatohet rregulli i proporcionalitetit midis aseteve të nevojshme dhe vlerës neto.
Kontributi i një uzufrukti jetësor në një kompani familjare ndikon kryesisht në këtë fazë të dytë, pasi e drejta e uzufruktit përfshihet në listën e asetet e shoqërisë pritësePrandaj, rëndësia e justifikimit që uzufrukti i lartpërmendur ka një dobi të vërtetë ekonomike brenda strukturës së biznesit, për shembull, sepse i lejon shoqërisë aksionare të kryejë një funksion koordinimi, të menaxhojë aksionet ose të kanalizojë flukset e dividentëve.
Për sa kohë që përmbushen kërkesat e aktivitetit dhe pjesëmarrjes që japin akses në përjashtim, dhe uzufrukti konsiderohet një element i prekur sipas kritereve të nenit 6 të Dekretit Mbretëror 1704/1999 dhe nenit 27.1 të Ligjit për Tatimin mbi të Ardhurat PersonaleDrejtoria e Përgjithshme e Përgjithshme e Përgjithshme e Përgjithshme e Përgjithshme e kupton që përfitimi tatimor i biznesit familjar në pronësi private nuk kompromentohet, as në entitetin operativ dhe as në kompanitë familjare që marrin të drejtën e uzufruktit.
Korniza rregullatore dhe lidhja me strukturat e tjera tatimore
Për të përcaktuar se kur një aset ose e drejtë konsiderohet e lidhur me aktivitetin ekonomik, është thelbësore t'i referohemi Dekreti i vërtetë 1704/1999, më 5 nëntor, i cili zhvillon përjashtimin në Tatimin mbi Pasurinë, dhe në nenin 27.1 të Ligjit për Tatimin mbi të Ardhurat Personale, i cili përcakton asetet që lidhen me aktivitetet ekonomike.
Neni 6 i Dekretit Mbretëror 1704/1999 përcakton kërkesat për të kualifikuar asetet, të drejtat dhe borxhet si të prekura aktivitete biznesi ose profesionale, duke e zgjeruar këtë logjikë edhe në aksionet në subjekte. Neni 4 i të njëjtës rregullore specifikon se aksionet në subjekte në pronësi të drejtpërdrejtë të tatimpaguesit do të përjashtohen dhe sqaron se një aksion kuptohet si pronësi e kapitalit ose aseteve të një subjekti.
Siç u theksua, paragrafi i dytë i nenit 4 të rregullores, i cili i mohonte përjashtimin frutgëzuesit kur e drejta ishte e ndarë nga pronësia e zhveshur, u shfuqizua në heshtje Pas ndryshimit të Ligjit për Pronësinë Intelektuale me Ligjin 62/2003, fushëveprimi i përjashtimit u zgjerua ligjërisht për të përfshirë shprehimisht uzufruktin e përjetshëm.
Për më tepër, megjithëse pyetja V1318-25 përqendrohet në Tatimin mbi Pasurinë, DGT citon gjithashtu Neni 20.6 i Ligjit për Tatimin mbi Trashëgiminë dhe Dhuratënku rregullohen uljet për transferimin e aksioneve në bizneset familjare. Gjykata Supreme ka deklaruar vazhdimisht se përfitimet sipas Taksës së Trashëgimisë dhe Dhuratave janë të lidhura ngushtë me përmbushjen e kërkesave për përjashtim sipas Taksës së Pasurisë, dhe për këtë arsye interpretimi i trajtimit të uzufruktit ka efekte anësore në transaksionet e dhurimit dhe trashëgimisë.
Prandaj konfirmimi se Një frutgëzim i jetës mund të konsiderohet një element i prekur dhe ruan përjashtimin.Pavarësisht nëse mbahet nga një individ apo kontribuohet në bizneset familjare, ajo ka një rëndësi që tejkalon sferën strikte patrimoniale dhe shtrihet gjithashtu në planifikimin e trashëgimisë dhe dhurimeve brenda biznesit familjar.
Dorëzimi i deklaratës së tatimit mbi pasurinë: si të deklarohen aksionet dhe uzufruktet
Kur plotëson deklaratën e Tatimit mbi Pasurinë, Agjencia Spanjolle e Tatimeve (AEAT) bën dallimin, në praktikë, midis Aksionet dhe zotërimet e përjashtuara të tregtuara në tregjet e organizuara (titull ekuivalent me H1) dhe aksione dhe zotërime të përjashtuara jo të listuara në bursë dhe zotërime në kooperativa (seksioni H2), të dyja të mbrojtura nga neni 4 i Ligjit për Pronësinë Intelektuale dhe nga Dekreti Mbretëror 1704/1999.
Në seksionin për letrat me vlerë të listuara në bursë, tatimpaguesi duhet të përfshijë ato aksione që plotësojnë kushtet për të përfituar nga përjashtimi. Sqarohet se, për këto qëllime, Pronësia e plotë, pronësia e zhveshur dhe uzufrukti i përjetshëm mund të përjashtohen. Lidhur me aksionet. Është e detyrueshme të pasqyrohet pjesa e vlerës që konsiderohet e përjashtuar dhe, kur është e aplikueshme, të deklarohet pjesa jo e përjashtuar në tituj të tjerë.
E njëjta gjë ndodh me zotërimet në njësi që nuk tregtohen në tregje të organizuara dhe aksionet në kapitalin kooperativ, të cilat deklarohen në seksionin e tyre specifik. Në këto raste, bëhet edhe një dallim midis pronësisë së plotë, pronësisë së zhveshur dhe uzufruktit të përjetshëm, dhe kërkohet të tregohet përqindja e aksioneve individuale dhe aksioneve të përbashkëta me bashkëshortin/en dhe të afërmit deri në shkallën e dytë.
Në përfundimin teknik, AEAT kërkon që të tregohet, për secilën vlerë, çelës që korrespondon me llojin e së drejtës (pronësi e plotë, pronësi e zhveshur, uzufrukt), numrin e aksioneve, kodin ISIN ose, në mungesë të tij, numrin e identifikimit tatimor të emetuesit (që tregon nëse është i huaj), si dhe përshkrimin dhe vlerën e aksioneve. Nëse ka disa të drejta mbi të njëjtin aset, ato duhet të deklarohen veçmas, duke deklaruar përqindjen e pronësisë së secilit.
Për më tepër, nëse tatimpaguesi ka më shumë artikuj sesa programi lejon të detajohen individualisht, ai mund t'i grupojë ato në kutia e fundit në mënyrë kumulativeduke përfshirë të paktën përshkrimin dhe vlerësimin. E gjithë kjo është strukturuar në mënyrë që tatimpaguesi të mund të dallojë qartë se cila pjesë e zotërimeve të tij është e përjashtuar dhe cila pjesë i nënshtrohet Tatimit mbi Pasurinë.
Në këtë kontekst, kur një kompani familjare mban uzufrukt i përjetshëm mbi aksione të një subjekti tjetër, dhe kushtet e përjashtimit plotësohen, vlera e atij frutgëzimi mund të integrohet midis aseteve të prekura që përcaktojnë pjesën e përjashtuar të vlerës së vetë kompanisë familjare, me kusht që Administrata të pranojë që e drejta e lartpërmendur është e lidhur në mënyrë efektive me aktivitetin e saj ekonomik.
La Kontributi i uzufruktit të jetës së aksioneve shoqërore në shoqëritë familjare Është një strategji e zbatueshme nga pikëpamja tatimore të ruhet përjashtimi i biznesit familjar në Tatimin mbi Pasurinë, me kusht që të jetë hartuar dhe dokumentuar siç duhet, kërkesat e nenit 4 të përmbushen në mënyrë strikte dhe mund t'i justifikohet Administratës se uzufrukti i lartpërmendur përmbush një funksion të vërtetë ekonomik brenda grupit dhe nuk përdoret thjesht si një artificialitet formal pa përmbajtje biznesi.
- Përjashtimi në Nenin 4.Tetë.Dy LIP zbatohet për pronësinë e plotë, pronësinë e zhveshur dhe uzufruktin e përjetshëm mbi aksionet nëse përmbushen kërkesat e aktivitetit, përqindjes së pjesëmarrjes dhe funksioneve të menaxhimit.
- Vlera e përjashtuar është e kufizuar në pjesën e aksioneve që përfaqëson asetet e nevojshme për aktivitetin ekonomik, duke kërkuar një analizë rast pas rasti të ndikimit në asetet dhe të drejtat.
- Konsultimi V1318-25 konfirmon se uzufrukti i jetës i kontribuar kompanive familjare mund të konsiderohet një element i prekur dhe nuk e shkel përjashtimin, me kusht që nevoja e tij për aktivitetin të jetë e justifikuar.
- Deklarata e saktë në IP dhe koordinimi me rregulloret rregullatore dhe rregulloret e ISD-së janë thelbësore për të konsoliduar planifikimin e biznesit familjar bazuar në pronësinë dhe kontributin e uzufruktëve.
